Betriebliche Altersversorgung – Pensions Update | Ausgabe 1/2014

Contractual Trust Agreements nach dem Ritterschlag durch das BAG

Das Bundesarbeitsgericht (BAG) hat in seinem Urteil vom 18. Juli 2013 die (Aus-) Finanzierung von Zahlungsansprüchen von Arbeitnehmern aus Altersteilzeit-Wertguthaben in einem doppelsei-tigen Treuhandmodell (CTA) als insolvenzfest erkannt. Dieser Beitrag zeigt die aus dem Urteil für die Praxis folgenden Gestaltungsmöglichkeiten für Betriebsrentenzusagen und noch offenen Rechtsfragen auf.

Das doppelseitige Treuhandmodell (Contractual Trust Agreement, CTA) hat sich in den vergangenen 25 Jahren als bevorzugtes Gestaltungsinstrument zur (Aus-) Finanzierung von Versorgungsansprüchen der begünstigten Arbeitnehmer aus betrieblicher Altersversorgung durchgesetzt. Dies aus Unternehmenssicht primär zur bilanziellen Auslagerung der für die Anwartschaften auf die Versorgungsansprüche zu bildenden Rückstellungen und eine damit verbundene Verbesserung der Bonitätsbeurteilung des Unternehmens durch den Kapitalmarkt. Zudem zur privatrechtlichen Insolvenzsicherung der Versorgungsansprüche, die nicht über die gesetzliche Insolvenzsicherung des Pensionssicherungsvereins geschützt sind.

Das CTA beinhaltet einerseits ein Verwaltungstreuhandverhältnis zwischen dem Treuhänder und dem Arbeitgeber, das die treuhänderische Verwaltung der vom Arbeitgeber für die (Aus-)Finanzierung der Pensionszusagen übertragenen Vermögenswerte zum Gegenstand hat. Anderseits inkludiert das CTA ein Sicherungstreuhandverhältnis zwischen dem Treuhänder und dem versorgungsberechtigten Arbeitnehmer, das die (weitere) Erfüllung der Versorgungszusagen durch den Treuhänder für den Fall der Insolvenz des Arbeitgebers zum Gegenstand hat.

Die Insolvenzfestigkeit des CTA beurteilt sich maßgeblich nach der rechtlichen Ausgestaltung des Sicherungstreuhandverhältnisses. Die Praxis war sich über die Insolvenzfestigkeit solcher CTA-Gestaltungen grundsätzlich bereits seit der erstmaligen Etablierung eines CTA nach dem deutschen Recht einig. Das BAG konnte bis zum Sommer des vergangenen Jahres – mangels ihm zugetragener Rechtsstreite – keine Positionierung zu dieser Rechtsfrage einnehmen. Dazu hatte es nunmehr in seiner Entscheidung vom 18. Juli 2013 Gelegenheit. Der Rechtsstreit hatte die Insolvenzsicherung von Wertguthaben aus Altersteilzeitarbeitsverträgen im Blockmodell durch ein CTA zum Streitgegenstand. Die klagende Arbeitnehmerin verlangte in dem Rechtsstreit von dem Insolvenzverwalter zunächst die Freigabe der für ihre Altersteilzeitguthaben in das CTA eingebrachten Vermögenswerte; später begehrte sie die Feststellung, dass diese Vermögenswerte nicht zur Insolvenzmasse gehören. Das BAG hat der Klage stattgegeben und die Insolvenzfestigkeit eines CTA zur Sicherung von Altersteilzeitguthaben bejaht, wenn die Vertragsparteien in der vertraglichen Ausgestaltung des Treuhandvertrages ein-zelne wesentliche Eckpunkte beachten:

Die fünf Kernthesen des BAG zur Insolvenzfestigkeit für die Praxis
(1) Die Sicherungstreuhand ist im CTA transparent und klar abgegrenzt von der Verwaltungstreuhand geregelt.
(2) Dem begünstigten Mitarbeiter steht in der Vereinbarung der Sicherungstreuhand für den Insolvenzfall ein eigener Anspruch gegen den CTA auf die Erfüllung seiner gesicherten (Zahlungs-)Ansprüche zu.
(3) Dem Treuhänder obliegt in der Vereinbarung der Verwaltungstreuhand die Pflicht zur regelmäßigen Prüfung des Deckungsgrades der Ausfinanzierung der Pensionsverbindlichkeiten.
(4) Die vom Treuhänder in dem CTA verwalteten Vermögenswerte sind nach der Übertragung generell dem Zugriff des Treugebers entzogen.
(5) Eine Kündigung bzw. anderweitige Beendigung des Treuhandvertrages kann nur wirksam erfolgen, wenn der Treugeber auch nach der Beendigung des Treuhandvertrages eine gleichwertige Insolvenzsicherung der gesicherten (Zahlungs-)Ansprüche gewährleistet.

Bisher keine Gelegenheit hatte das BAG, die Insolvenzfestigkeit eines CTA zur Sicherung von Betriebsrentenansprüchen zu beurteilen. Vereinzelt wird eine Übertragung der Rechtssätze des BAG zu dem CTA von Altersteilzeitguthaben auf ein solches CTA mit der Begründung abgelehnt, dass die Absicherung der Wertguthaben auf eine entsprechende Verpflichtung des Arbeitgebers in Bezug auf die von den begünstigte Arbeitnehmern für die Altersteilzeitguthaben erbrachten Arbeitsleistungen erfolgte. In der Praxis wird das Urteil des BAG vom 18. Juli 2013 jedoch zutreffend als auch für diese CTA maßgeblich erachtet. Die Betriebsrentenleistungen beinhalten im Ergebnis ebenfalls einen Bestandteil der Vergütung, die der Arbeitgeber dem begünstigten Arbeitnehmer als Gegenleistung für dessen Arbeitsleistung erteilt. Dies gilt insbesondere für Versorgungszusagen, die aus einer Entgeltumwandlung vom Arbeitnehmer finanziert werden.

Unbefriedigend im Hinblick auf die wirtschaftlichen Interessen der begünstigten Arbeitnehmer hat das BAG in seinem Urteil vom 18. Juli 2013 den Arbeitnehmern in Bezug auf die in das CTA eingebrachte Vermögenswerte nur ein insolvenzrechtliches Absonderungsrecht eingeräumt. Ein solches Absonderungsrecht, das eine insolvenzrechtliche Abwicklung der Insolvenzsicherung in der Weise bedingt, dass der Insolvenzverwalter die im CTA enthaltenen Vermögenswerte veräußert und dem Treuhänder bzw. den begünstigten Arbeitnehmern den Veräußerungserlös auskehrt, ist für den begünstigten Arbeitnehmer in der Regel weniger attraktiv als das alternativ gestaltbare insolvenzrechtliche Aussonderungsrecht, da bei einer entsprechenden Marktlage die Vermögenswerte nicht zwingend zu dem bestmöglichen Verkaufspreis veräußert werden. Demgegenüber ermächtigt das insolvenzrechtliche Aussonderungsrecht den Treuhänder zur freien Verfügung über die im CTA enthaltenen Vermögenswerte; insbesondere muss bzw. hat der Treuhänder die Vermögenswerte nicht zwingend nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens zu veräußern, sondern kann etwa durch eine gestaffelte bedarfsgerechte Veräußerung, ausgerichtet an den jeweiligen Finanzbedarf zur Erfüllung der jeweils fälligen Versorgungszusagen, den wirtschaftlich bestmöglichen Veräußerungszeitpunkt zuwarten und dadurch den Erfüllungsgrad für die tatsächliche Erfüllung der Versorgungszusagen erhöhen.

Die aus diesen Rahmenbedingungen resultierenden Interessen des Arbeitgebers und der begünstigten Arbeitnehmer an einer maximalen wirtschaftlichen Nutzung bzw. Verwertung der im CTA enthaltenen Vermögenswerte sind bei der Implementierung des CTA im Kern an zwei Stellen zu berücksichtigen:
(1) Im Ausgangspunkt durch die Auswahl der „richtigen“ Vermögenswerte für das CTA, die dem Arbeitgeber vor dem Eintritt des Sicherungsfalls eine bedarfsgerechte Nutzung der Kapitalvermögen des Unternehmens ermöglicht und für den Arbeitnehmer im Sicherungsfall eine bestmögliche Verwendung bzw. Verwertung der in das CTA eingebrachten Vermögenswerte zur Finanzierung seiner Pensionsansprüche aus der Versorgungszusage beinhaltet.
(2) In der vertraglichen Ausgestaltung der Rechtspositionen des Arbeitgebers, des Treuhänders und des Arbeitnehmers im Treuhandvertrag, um die insolvenzrechtliche Behandlung der maßgeblichen Rechtsposition als insolvenzrechtliches Aussonderungsrecht sicherzustellen.

Das CTA hat sich mit der Entscheidung des BAG vom 18. Juli 2013 auch aus in-solvenzrechtlicher Sicht endgültig als Instrument zur (Aus-)Finanzierung von Versorgungsansprüchen aus betrieblicher Altersversorgung etabliert. Arbeitgeber, die sich für die Implementierung eines CTA entscheiden, können eine bedarfsoptimale Ausgestaltung durch einzelfallorientierte bedarfsgerechte Entscheidungen für die generellen wirtschaftlichen Bewertungsparameter eines CTA erreichen:

Die fünf Kernparameter für eine bedarfsgerechte Ausgestaltung des CTA
(1) Geeigneter Treuhänder: Interne Lösung ./. Externe Anbieter.
(2) Bedarfsgerechte Auswahl der in den CTA zu übertragenden Vermögenswerte: v.a. Entscheidung zwischen liquiden ./. illiquiden Assets.
(3) Offenheit des CTA in Bezug auf gesicherte Ansprüche: Beschränkung auf Versorgungszusagen ./. Vorbehalt der Erweiterung auf andere Vergütungsansprüche (z.B. Wertguthaben aus Arbeitszeitkonten).
(4) Offenheit des CTA in Bezug auf beteiligte Arbeitgeber: Einzel-CTA ./. Gruppen-CTA.
(5) Ausfinanzierung: Vollfinanzierung mit Nachschusspflicht ./. flexibler Finanzierungsgrad.

(Anti-)Diskriminierung in Pensionszusagen: Der Nebel lichtet sich (weiter)

Das BAG hat in seiner Grundsatzentscheidung vom 19. Juli 2011 (3 AZR 434/09) erkannt, dass Altersgrenzen in Betriebsrentenzusagen nicht generell gegen die gesetzlichen Vorschriften zum Diskriminierungsverbot (hier vor allem das zum 1. August 2006 erlassene Allgemeine Gleichbehandlungsgesetz (AGG)) verstoßen. In den letzten 12 Monaten hat das BAG seine Rechtsprechung fortgeführt und für die Praxis weitere Eckpfeiler gesetzt. Der Beitrag erörtert die aktuelle Rechtsentwicklung.

Höchstaltersgrenzen und Mindestwartezeiten in Versorgungszusagen: (Keine) Diskriminierung wegen des Alters und wegen des Geschlechts

In seinen Entscheidungen vom 12. November 2013 (3 AZR 356/12) und vom 18. März 2014 (3 AZR 69/12) hat das BAG seine Rechtsprechung zur Zulässigkeit von Höchstaltersgrenzen in Versorgungszusagen fortgeführt.

In dem der Entscheidung vom 12. November 2013 zugrunde liegenden Sachver-halt hatte der Arbeitgeber über eine Unterstützungskasse seinen Mitarbeitern Leistungen der betrieblichen Altersversorgung zugesagt. Der Leistungsplan sah für den begünstigten Personenkreis ein maximales Lebensalter von 50 Jahren vor; bei Aufnahme der Tätigkeit nach dem vollendeten 50. Lebensjahr konnte eine Anwartschaft auf Versorgungsleistungen nicht mehr erworben werden. Die zum Zeitpunkt der Aufnahme ihrer Tätigkeit für den Arbeitgeber 52-jährige Klägerin sah in der Altersbeschränkung für den Zugang zu dem Versorgungssystem eine unzulässige Diskriminierung wegen des Alters und des Geschlechts.

Das BAG wies ihre Klage auf die Verpflichtung des Arbeitgebers zur Zahlung einer betrieblichen Altersrente nach dessen Versorgungsplan ab. Nach den gesetzlichen Regelungen des AGG sei eine altersabhängige Ungleichbehandlung für den Zugang zu einem System der betrieblichen Altersversorgung zulässig, wenn diese

(1) zur Erreichung eines legitimen Ziel erfolgt und
(2) angemessen ist.

Dem Arbeitgeber sei als legitimes Ziel für die altersabhängige Differenzierung die langfristige Finanzierbarkeit der von ihm freiwillig gewährten und von ihm finanzierten Leistungen der betrieblichen Altersversorgung zuzugestehen. Der Gesetzgeber habe in den Katalog des § 10 Abs. 3 AGG, der Fallgruppen zur zulässigen altersbedingten unterschiedlichen Behandlung der Arbeitnehmer enthält, auch explizit die betriebliche Altersversorgung aufgenommen. Die konkrete Altersgrenze sei angemessen, wenn der Arbeitgeber bei der Festsetzung der Altersgrenze die berechtigten Belange der betroffenen Arbeitnehmer – als wirtschaftliches Interesse an der Gewährung der Betriebsrente nach dem Ausscheiden aus dem aktiven Erwerbsleben – nicht außer Acht lässt. Den betroffenen Arbeitnehmern sei eine Altersgrenze zuzumuten, wenn diese nach einer typisierenden Betrach-tungsweise in ihrem – typischerweise mindestens 40-jährigen – Erwerbsleben auch ohne die bei dem Arbeitgeber zurückgelegten Dienstzeiten die Möglichkeit hatten, Anwartschaften zum Bezug von Leistungen der betrieblichen Altersversorgung oder anderweitige Versorgungsleistungen aufzubauen. Dies sei bei einer altersmäßigen Begrenzung des Zutritts zu dem Versorgungssystem auf das 50. Lebensjahr zu bejahen, demnach dem Arbeitnehmer auch ohne Berücksichtigung der nach Vollendung des 50. Lebensjahres zurückgelegten Beschäftigungszeiten typischerweise ein mehr als 25-jähriger Zeitraum für den Aufbau von Rentenanwartschaften zur Verfügung steht.

Eine – in Bezug auf die Mutterrolle und damit verbundene Erziehungszeiten – für weibliche Arbeitnehmer vordergründig im Raum stehende geschlechtsbezogene Benachteiligung lehnte das BAG mit der Begründung ab, dass typischerweise mit dem Wiedereintritt in das Berufsleben nach Zeiten der Kindererziehung bereits vor der Vollendung des 50. Lebensjahrs zu rechnen sei.

Bereits zuvor hatte das BAG in dem Urteil vom 12. Februar 2013 (3 AZR 100/11) mit einer vergleichbaren Argumentation eine 15-jährige Mindestwartezeit in einem Leistungsplan für die Gewährung von Versorgungsleistungen als zulässig erachtet. In seinem Urteil vom 11. Dezember 2012 (3 AZR 634/10) hatte es mit dieser Argumentation bereits die Beschränkung der für die Höhe der Rentenleistungen maßgeblichen Dienstjahre der Betriebszugehörigkeit auf einen Umfang von 40 Dienstjahren als wirksam erachtet.

Dagegen hat das BAG in seinem Urteil vom 18. März 2014 die Bestimmung einer 10-jährigen Mindestwartezeit und die Nichtüberschreitung des 55. Lebensjahres zum Zeitpunkt der Erfüllung der Wartezeit als Verstoß als rechtswidrige altersbedingte Diskriminierung erkannt. Eine solche Regelungssystematik in einem Versorgungsplan schließe faktisch alle Arbeitnehmer aus, die zum Zeitpunkt der erstmaligen Versorgungszusage das 45. Lebensjahr überschritten haben. Die damit verbundene Verwehrung des Aufbaus von Versorgungsanwartschaften für einen typischerweise mehr als 20-jährigen Erwerbszeitraum inkludiere einen unver-hältnismäßigen Eingriff in die Rechtsposition des betroffenen einzelnen älteren Arbeitnehmers.

Die grundsätzliche Zulässigkeit des Einsatzes von Altersgrenzen und Mindestwartezeiten ist nach der Rechtsprechung des BAG geklärt. Die maximal zulässigen Grenzwerte hat das BAG bisher offen gelassen. Sie dürften unter Berücksichtigung der jüngsten Entscheidung des BAG vom 18. März 2014 in der Spanne von 45 bis 50 Lebensjahren bzw. einer Mindestbetriebszugehörigkeit von 15 bis 20 Jahren liegen.
Rechtssicher vereinbart können Zugangsbeschränkungen mit den vom BAG entschiedenen Daten. Eine weitergehende Öffnung von Gestaltungsspielräumen bei der Bestimmung des begünstigten Personenkreises ist angesichts der generell eher restriktiven Rechtsprechung des BAG zur AGG-Konformität der Ausgestaltung des Zugangs zur Altersversorgung tendenziell nicht zu erwarten.

Matching Contribution: Altersabhängige Staffelung der Beiträge

Ein mit den vorgenannten Urteilen vergleichbarer Prüfungsmaßstab war auch entschediungsrelevant für das Urteil des Europäischen Gerichtshofs (EuGH) vom 26. September 2013 (C-476/11) zur Zulässigkeit einer altersabhängigen Staffelung der Beiträge in eine beitragsorientierte Versorgungszusage. In diesem – im Ausgangspunkt vor einem dänischen Arbeitsgericht anhängigen – Rechtsstreit bestimmte der Leistungsplan die Finanzierung der Versorgungsleistungen durch den dänischen Arbeitgeber und den Arbeitnehmer (Matching Contribution), wobei die Höhe der Beitragsleistungen altersabhängig jeweils einen folgenden Umfang ausmachen sollte (Prozentwerte jeweils bezogen auf das Fixgehalt aus dem Arbeitsverhältnis): (1) unter 35 Jahre: 3 % Arbeitnehmeranteil und 6 % Arbeitgeberanteil, (2) 35 bis 44 Jahre: 4 % Arbeitnehmeranteil und 8 % Arbeitgeberanteil, (3) über 45 Jahre: 5 % Arbeitnehmeranteil und 10 % Arbeitgeberanteil. Die zum Zeitpunkt der Aufnahme ihrer Tätigkeit für den Arbeitgeber 29-jährige Klägerin begehrte eine jährliche Beitragsleistung durch den Arbeitgeber in Höhe von 10%. Sie machte geltend, die für ihr Lebensalter vorgesehene Beschränkung der jährlichen Beitragsleistung auf 5 % beinhalte eine altersbedingte Diskriminierung. Der Arbeitgeber rechtfertigte demgegenüber die altersbedingte Staffelung der Arbeitgeberbeiträge mit dem Argument, dass der höhere Beitrag es älteren Arbeitnehmern ermögliche, innerhalb einer verhältnismäßig kurzen Zeit der Anwartschaftszeiträume eine angemessene Altersvorsorge zu bilden. Zudem könnten durch das Beitragssystem junge Arbeitnehmer frühzeitig in diese betriebliche Altersversorgung integriert und ihnen zugleich einen größerer Teil ihres Gehalts belassen werden, denn für sie gelte ein geringerer Arbeitnehmeranteil.

Der EuGH erkannte die vom Arbeitgeber vorgebrachte gehaltsbezogene Differenzierung als einen legitimen Zweck für die altersbedingte Ungleichbehandlung an. Zu der Beurteilung der Angemessenheit der altersbedingten Differenzierung der Beitragshöhe als zweite Voraussetzung für die altersbedingte Ungleichbehandlung führte der EuGH als maßgebliches Beurteilungskriterium die Bewertung an, ob die altersbedingte geringere Rentenleistung aufgrund der geringeren Arbeitgeberbeiträge der Arbeitnehmerin zumutbar ist. Die abschließende Beurteilung hierzu übertrug er an das dänische Ausgangsgericht.

Fazit:

Arbeitgeber können nach dieser Entscheidung des EuGH eine altersbedingte Staffelung der Arbeitgeberbeiträge für eine beitragsorientierte Leistungszusage grundsätzlich als Element für ein flexibles und bedarfsgerechtes Altersversorgungssystem verwenden. Der konkrete Grad der zulässigen Differenzierung ist abhängig von der absoluten Höhe der zugesagten Versorgungsleistungen und der Steigungsdynamik im Zeitablauf.

Hinterbliebenenversorgung: Ausschluss bei Heirat nach dem Ausscheiden aus dem Arbeitsverhältnis

Höchstrichterlich klären konnte das BAG in seinem Urteil vom 15. Oktober 2013 (3 AZR 653/11) die Zulässigkeit des Ausschlusses von den versorgungsbegünstigten Arbeitnehmer überlebende Ehepartnern von Betriebsrentenleistungen der Hinterbliebenenversorgung, die der Arbeitnehmer erst nach dem Ausscheiden aus dem Arbeitsverhältnis geheiratet hatte. In dem konkreten Fall bestimmte der Leistungsplan als Voraussetzung für die Gewährung der Hinterbliebenenleistungen, dass (1) der versorgungsbegünstigte Arbeitnehmer die Ehe vor der Vollendung seines 60. Lebensjahres geschlossen hatte, (2) der verstorbene Arbeitnehmer nicht mehr als 20 Jahre älter als der Ehepartner war und (3) die Ehe zum Zeitpunkt des Todes des Arbeitnehmers mindestens ein Jahr bestanden hatte. Die klagende, im Jahr 1958 geborene Witwe, die der 1933 geborene Arbeitnehmer nach seinem im Jahr 1979 erfolgten Ausscheiden aus dem Arbeitsverhältnis im Jahr 1987 geheiratet hatte, machte geltend, dass die vorgenannten Voraussetzungen für den Anspruch auf die Hinterbliebenenleistungen eine altersbedingte Diskriminierung von älteren Arbeitnehmern inkludieren würden.

Das BAG erkannte die Klausel als wirksam. Die – von ihm als allein streitrelevant – erachteten Voraussetzung der Eheschließung vor der Beendigung des Arbeitsverhältnisses beruhe auf dem legitimen Zweck, die Leistungspflichten aus der betrieblichen Altersversorgung auf Risiken zu begrenzen, die bereits während der Laufzeit des Arbeitsverhältnisses angelegt werden. Dies gelte vor allem für Leistungen der Hinterbliebenenversorgung, da ein solches Leistungsversprechen zusätzliche Unwägbarkeiten und Risiken mit sich bringt, die nicht nur den Zeitpunkt des Leistungsfalls, sondern auch die Dauer der Leistungserbringung betreffen.

Das LAG Niedersachsen als vorinstanzliches Gericht hatte in seinem Urteil vom 23. Juni 2011 (4 Sa 381/11 B) außerdem die Wirksamkeit der auf einen 20-jährigen Altersabstand rekurrierenden Altersabstandsklausel bejaht. Die Altersabstandklausel verfolge den legitimen Zweck einer Risikobegrenzung für den Arbeitgeber in Bezug auf die Höhe und Dauer der Leistungen des Arbeitgebers zur Hinterbliebenenversorgung. Die Begrenzung von Versorgungsleistungen auf Hinterbliebene mit einem Altersabstand von weniger als 20 Lebensjahren sei für die Erreichung dieses Zwecks angemessen, da insbesondere dem mehr als 20 Jahre jüngeren Ehepartner die Aufnahme einer Erwerbstätigkeit zur Sicherung seines Lebensunterhalts zugemutet werden könne. Zugleich könne diese Abstandsklausel sicherstellen, dass sie im Ergebnis keinen Leistungsausschluss für Ehepartner mit einem typischerweise geringeren Lebensalterabstand inkludiere.

Fazit:

Das BAG führt mit diesen ersten (höchstrichterlichen) gerichtlichen Ent-scheidungen nach dem Erlass des AGG seine Rechtsprechung zur Zulässigkeit zu altersbedingten Differenzierungen in den Leistungen der Hinterbliebenen-versorgung fort. Insbesondere die Verknüpfung des Anspruchs auf die konkrete Hinterbliebenenleistung mit einer Eheschließung vor der Beendigung des Arbeitsverhältnisses ermöglicht dem Arbeitgeber eine bedarfsgerechte Risikosteuerung zur Ausfinanzierung dieser Leistungen.

Anpassung von Betriebsrentenzusagen

Rechtsfragen zu der Anpassungsprüfung nach § 16 BetrAVG stehen nach wie vor im Kreuzfeuer der Rechtspraxis. Arbeitgeber sehen sich u.a. großen Herausforderungen ausgesetzt bei der Ausübung des vom Gesetzgeber für den Anpassungsbedarf zugestandenen billigem Ermessens und ihrer hierzu zu berücksichtigenden wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit. Die Rechtsprechung hat in den vergangenen 12 Monaten die Rahmenbedingungen konkretisiert für die Beurteilung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit bei einer Verschmelzung des Arbeitgebers mit dritten Gesellschaften. Außerdem hat es den Beginn des Anlaufens von Verzugszinsen für Anpassungsansprüche bestimmt.

In seinem Urteil vom 20. August 2013 (3 AZR 750/11) hatte das BAG die Gelegenheit, seine Rechtsprechung zu den Rahmenparametern der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit des Arbeitgebers weiter zu konkretisieren, wenn der Arbeitgeber im Anpassungs-Prüfungszeitraum mit einer dritten Gesellschaft verschmilzt.

In dem der Entscheidung zugrunde liegenden Sachverhalt, der grafisch in der nachstehenden Übersicht abgebildet ist, wurde der die konkreten Leistungen der betrieblichen Altersversorgung zusagende Arbeitgeber (A GmbH) nach Beginn der Rentenzahlungen auf das in dem Rechtsstreit verklagte Unternehmen (Zielgesellschaft: B GmbH) verschmolzen. Die Verschmelzung erfolgte umwandlungsrechtlich durch Aufnahme, demnach die A GmbH infolge der Verschmelzung auf die B GmbH aufgelöst und ihr bisheriger Geschäftsbetrieb von der B GmbH als Gesamtrechtsnachfolgerin fortgeführt wurde.

In dem Rechtsstreit verweigerte die Zielgesellschaft die vom Betriebsrentner begehrte Anpassung der Betriebsrenten nach § 16 Abs. 1 BetrAVG mit Verweis auf die schlechte wirtschaftliche Lage des die Versorgungszusage ursprünglich erteilenden Arbeitgebers. Zugleich lehnte die Zielgesellschaft eine Berücksichtigung der sehr positiven wirtschaftlichen Entwicklung der bei ihr bereits vor der Verschmelzung vorhandenen Geschäftsbereiche für die Beurteilung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit ab.

Das BAG trat dieser Sichtweise entgegen: Die Anpassungsprüfpflicht treffe das Unternehmen, das dem Arbeitnehmer die Versorgungszusage erteilt oder diese im Wege der Rechtsnachfolge übernommen habe. Ist der Versorgungsschuldner aus einer Verschmelzung von zwei Unternehmen im relevanten Beurteilungsreferenzzeitraum hervorgegangen, sei maßgeblich, ob aufgrund der wirtschaftlichen Entwicklung der beiden ursprünglich selbständigen Unternehmen damit zu rechnen war, dass der Versorgungsschuldner die aus der Anpassung resultierenden höheren Belastungen aus den zu erwartenden Unternehmenserträgen und den verfügbaren Wertzuwächsen des Unternehmensvermögens aufbringen konnte. Das bedeutet, dass als Parameter für die Anpassungsprüfung bei einer Prognose sowohl die wirtschaftliche Entwicklung des verschmolzenen Rechtsträgers (A GmbH) als auch der aufnehmenden Zielgesellschaft (B- GmbH) zum Anpassungsstichtag dafür zu berücksichtigen ist. Das BAG nimmt damit eine ganzheitliche Betrachtung vor, in die es die wirtschaftliche Lage des (neuen) Versorgungsschuldners vor und nach der Verschmelzung einbezieht.

Diese ganzheitliche Beratungsweise gemäß der Interpretation des BAG beinhaltet zugleich spiegelbildlich, dass bei einer Verschmelzung eines die Versorgungszusage erteilenden wirtschaftlich erfolgreichen Arbeitgebers mit einer Gesellschaft mit einem nachhaltig defizitären Geschäftsbetrieb die defizitäre Geschäftsentwicklung der an der Verschmelzung beteiligten Gesellschaft bei der wirtschaftlichen Beurteilung der Anpassung der Betriebsrentenleistungen zu berücksichtigen ist.

Der Anpassungshorizont bei sonstigen umwandlungsrechtlichen Reorganisationen:

Die vom BAG zur ganzheitlichen Betrachtungsweise aufgestellten Rechtssätze können für die Anpassungsprüfung in den weiteren praxisrelevanten umwandlungsrechtlichen Konzernsachverhalten wie folgt übertragen werden:

a) Aufspaltung

Bei der Aufspaltung einer Gesellschaft überträgt der die Versorgungszusage erteilende Arbeitgeber (in der nachstehenden Übersicht die A GmbH) sein gesamtes Vermögen jeweils als Gesamtheit im Wege der partiellen Gesamtrechtsnachfolge auf mindestens zwei neue Rechtsträger (B GmbH und C GmbH). Versorgungsschuldner ist nach Abschluss der Aufspaltung allein der Rechtsträger, auf den die Versorgungszusage übergeleitet wurde (B GmbH). Die Anpassungsprüfung hat daher im Ausgangspunkt allein auf die Entwicklung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit der A GmbH und der B GmbH abzustellen, während die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit der C GmbH unberücksichtigt bleiben kann.

Im Einzelnen können für die Anpassungsprüfung bei der Aufspaltung folgende Fallgruppen verzeichnet werden.

aa) Aufspaltung durch Übertragung auf bestehenden Rechtsträger

In diesem Fall sind nach der ganzheitlichen Betrachtungsweise die wirtschaftliche Lage der die Versorgungszusage erteilenden A GmbH und die wirtschaftliche Lage der den mit der Versorgungszusage versehenen aufgespaltenen Teil der A GmbH aufnehmenden B GmbH anzusetzen. Für die B GmbH ist ebenfalls die für den Anpassungszeitraum vor der Aufspaltung maßgebliche wirtschaftliche Entwicklung zu berücksichtigen. War der Betriebsrentner bereits vor der Aufspaltung bei der B GmbH beschäftigt und hat von dieser die Versorgungszusage erhalten, hat die B GmbH für die Anpassungsprüfung seiner Betriebsrente spiegelbildlich die wirtschaftliche Entwicklung der A GmbH und der B GmbH zu berücksichtigen.

bb) Aufspaltung durch Neugründung

Bei der Aufspaltung durch Übertragung der Vermögensteile der die Versorgungszusage erteilenden Gesellschaft (A GmbH) auf einen dafür neu gegründeten Rechtsträger (B GmbH) ist der Beurteilungsmaßstab im Ausgangspunkt identisch – die Beurteilung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit hat sowohl die wirtschaftliche Entwicklung der A GmbH als auch die B GmbH zu berücksichtigen. Angesichts ihrer Neugründung ist für die B GmbH in Bezug auf die Beurteilung für den Zeitraum vor der Aufspaltung kein operatives Geschäft zu verzeichnen.

b) Abspaltung und Ausgliederung

Bei einer Übertragung der Versorgungszusage von dem ursprünglich erteilenden Arbeitgeber (A GmbH) auf eine bereits bestehende bzw. dafür neugegründete Gesellschaft (B GmbH) im Wege der Abspaltung oder Ausgliederung bleibt die A GmbH auch nach der Abspaltung bzw. Ausgliederung als Rechtsträger bestehen; übertragen wird allein der Betriebsteil, dem die dem begünstigten Arbeitnehmer erteilte Versorgungszusage zugeordnet ist. Die ganzheitliche Beratungsweise bedingt in diesem Fall, dass für die Anpassungsprüfung die wirtschaftliche Entwicklung der A GmbH bis zur Abspaltung bzw. Ausgliederung und die B GmbH für den gesamten Prüfungszeitraum zu berücksichtigen ist.

Fazit:

Das BAG setzt mit seiner ganzheitlichen Betrachtung bei Verschmelzungsvorgängen in dem für die Anpassungsprüfung nach § 16 BetrAVG relevanten Beurteilungszeitraum seine arbeitnehmerfreundliche Rechtsprechung fort. Die an solchen umwandlungsrechtlichen Vorgängen beteiligten Gesellschaften haben diese ganzheitliche Betrachtung gegebenenfalls bereits bei der Konzeptionierung der konkreten Zielstruktur – vor allem bei einer Aufspaltung – zu berücksichtigen.

Rentenanpassung im Konzern: Weiterer Abgesang auf den Berechnungsdurchgriff?

Nach der früheren Rechtsprechung des BAG zur Anpassungsprüfung in Konzern-Sachverhalten hatte der die Versorgungszusage erteilende Arbeitgeber bei der Beurteilung seiner wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit auch die wirtschaftliche Lage seiner Konzernmuttergesellschaft heranzuziehen, wenn zwischen der Konzernmuttergesellschaft und dem Arbeitgeber eine verdichtete Konzernbeziehung bestand und sich aus dieser konzerntypische Gefahren verwirklicht haben. Die verdichtete Konzernbeziehung nahm das BAG dabei an, wenn zwischen der Konzernmuttergesellschaft und dem Arbeitgeber ein Beherrschungs- und Gewinnabführungsvertrag besteht (Vertragskonzern) oder ein so genanntes qualifiziertes faktisches Konzernverhältnis zu verzeichnen war, also die Konzernmuttergesellschaft tatsächlich und dauerhaft die Geschäfte des Arbeitgebers führt. Von der Verwirklichung einer konzerntypischen Gefahr wurde ausgegangen, wenn die Leitungsmacht vom herrschenden Unternehmen in einer Weise ausgeübt worden war, die keine angemessene Rücksicht auf die Belange der abhängigen Gesellschaft genommen, sondern stattdessen die Interessen anderer dem Konzern angehörender Unternehmen oder seine eigenen Interessen in den Vordergrund gestellt hatte und dadurch die mangelnde Leistungsfähigkeit des Arbeitgebers verursacht wurde.

Das BAG leitete diese Rechtsprechung im Kern aus dem vom Bundesgerichtshof entwickelten Modell der Durchgriffshaftung im Konzern ab. Nachdem der BGH dieses Haftungsmodell bereits im Jahr 2007 aufgegeben hatte, löste sich das BAG von diesem Modell für den qualifizierten faktischen Konzern mit seiner Entscheidung vom 15. Januar 2013 (3 AZR 638/10). Offen gelassen hatte das BAG in dieser Entscheidung, ob es seine bisherige Rechtsprechung zur Durchgriffshaftung jedenfalls für die Fallkonstellation des Vertragskonzerns aufrechterhalten wolle. Zu diesem Fallkonstellation hatte das LAG Baden-Württemberg in seinem Urteil vom 03. Juli 2013 (4 Sa 112/12) Gelegenheit zu einer eigenen Stellungnahme nach dem vorgenannten Rechtsprechungswechsel.

In dem der Entscheidung zugrundeliegenden Sachverhalt war der beklagte Arbeitgeber die deutsche Tochtergesellschaft einer internationalen Konzerngruppe. Der Arbeitgeber erbrachte einen Teil seiner Geschäftstätigkeiten gegenüber anderen Konzernunternehmen und nahm Verwaltungsaufgaben der Konzernmuttergesellschaft wahr. Die für die Vergütung dieser konzerninternen Dienstleistungen abgeschlossene konzerninterne Dienstleistungsvereinbarung sah keine unmittelbare Erstattung der für die Dienstleistungen angefallenen Kosten in bestimmter vorher festgelegter Höhe vor; vielmehr erfolgte eine Gesamtbewertung, in welcher die Höhe der zu vergütenden Kosten und somit auch die Höhe des konzerninternen Umsatzes in Abhängigkeit steht zur Höhe des externen Umsatzes –war der externe Umsatz hoch, sank die Höhe der Kostenerstattung für die internen Dienstleistungen, und somit der im Jahresabschluss auszuweisende interne Umsatz und umgekehrt. Diese Ausgestaltung der konzerninternen Dienstleistungsvereinbarung bedingte, dass der Arbeitgeber faktisch zu keinem Zeitpunkt eine für eine Rentenanpassung maßgebliche Eigenkapitalrendite erzielen konnte; so auch in dem für den Rechtsstreit relevanten Anpassungszeitraum, für den der Arbeitgeber letztlich auch eine Rentenanpassung ablehnte. Der Betriebsrentner machte in dem zu der Rentenanpassung geführten Rechtsstreit geltend, dass die in der konzerninternen Dienstleistungsvereinbarung angelegte Vergütungssystematik die für die Rentenanpassung erforderliche Eigenkapitalrendite verhindere, eine solche Regelung rechtsmissbräuchlich sei und ihm vielmehr eine Rentenanpassung nach den Grundsätzen der Konzern-Durchgriffshaftung zu gewähren sei.

Das LAG Baden-Württemberg wies die Klage zurück. Es erkannte in der Ausgestaltung der Vergütungssystematik in der konzerninternen Dienstleistungsvereinbarung keine rechtsmissbräuchlichen Regelungen. Ein Berechnungsdurchgriff sei im Ergebnis nicht gerechtfertigt, da die Beklagte keine Möglichkeit habe, die Kosten einer Rentenanpassung bei ihren Gesellschaftern zu refinanzieren.

Fazit:

Es bleibt abzuwarten, wie das BAG seine Rechtsprechung zur Betriebsrentenanpassung im Konzern fortführen wird. Der klagende Arbeitnehmer hat gegen das Urteil des LAG Baden-Württemberg Revision beim BAG eingelegt (3 AZR 729/13). Sollte sich die Auffassung des LAG Baden-Württemberg durchsetzen, können Betriebsrentenanpassungen bei Konzerngesellschaften, die einen signifikanten Anteil ihrer Geschäftsaktivitäten konzernintern gegenüber weiteren Konzerngesellschaften erbringen, durch eine entsprechende Ausgestaltung der Dienstleistungsserviceverträge verhindert werden.

Verzugszinsen auf Anpassungsbeträge: Erst ab Rechtskraft!

Geklärt hat das BAG schließlich in seinem Urteil vom 10. Dezember 2013 (3 AZR 595/12) die bisher in der Praxis offene Rechtsfrage, ab welchem Zeitpunkt auf nachträglich durchgeführte Rentenanpassungen Verzugszinsen zu zahlen sind. Diese Frage stellt sich insbesondere, wenn der Arbeitnehmer die maßgebliche Rentenanpassung gegenüber dem Arbeitgeber (erst) im Wege eines arbeitsgerichtlichen Rechtsstreits durchsetzen kann. Das BAG hat nunmehr entschieden, dass ein Anspruch auf Verzugszinsen auf die Anpassungsbeiträge erst ab Rechtskraft des Urteils besteht. Angesichts der dem Arbeitgeber für die Anpassung der Rentenleistungen in § 16 Abs. 1 BetrAVG zugebilligten Ermessenentscheidung habe ein Urteil des Arbeitsgerichts über eine Anpassung der Betriebsrente gestaltende Wirkung (§ 315 Abs. 3 BGB) und werde der maßgebliche Anpassungsbetrag erst mit der Rechtskraft des arbeitsgerichtlichen Urteils fällig.

Fazit:

Das BAG schafft mit seiner Entscheidung eine erfreuliche Klarheit für die Praxis. Arbeitgeber können daher bei einer arbeitsgerichtlichen Klärung der Höhe der maßgeblichen Rentenanpassung nach § 16 Abs. 1 BetrAVG die Haftung Verzugszinsen vermeiden, wenn sie die maßgeblichen Anpassungsbeiträge rechtzeitig nach Absetzung des gerichtlichen Urteils an den Betriebsrentner zahlen.

Und sonst? – Weitere aktuelle Rechtsprechung

Die Rechtsprechung war in den vergangenen zwölf Monaten auch in den sonstigen Bereichen der betrieblichen Altersversorgung aktiv. Unter anderem konkretisierte sie ihre Rechtsätze zum (Teil-)Widerruf einer Versorgungszusage sowie zum (Teil-) Verzicht von Betriebsrentenansprüchen anlässlich der Begründung eines Altersteilzeitarbeitsverhältnisses.

Verletzt ein Arbeitnehmer seine Pflichten aus dem Arbeitsverhältnis grob pflichtwidrig, kann der Arbeitgeber nach der ständigen Rechtsprechung des BAG (zuletzt etwa in seinem Urteil v. 13. November 2012, 3 AZR 444/10) die Versorgungszusage widerrufen, wenn die Berufung des Arbeitnehmers auf seinen Versorgungsanspruch rechtsmissbräuchlich ist. Dies ist nach Auffassung des BAG der Fall, wenn der Arbeitnehmer aufgrund seines pflichtwidrigen Verhaltens einen die wirtschaftliche Lage des Arbeitgebers gefährdenden Schaden für das Unternehmen und damit die Unfähigkeit des Arbeitgebers zur Zahlung der Betriebsrente zumindest mit versursacht hat. In diesen Fällen könne der Arbeitnehmer nicht verlangen, dass der Arbeitgeber seine Verpflichtung aus der Versorgungszusage dennoch erfülle. Ein Berufen des Arbeitnehmers hierauf sei treuwidrig.

In seinem Urteil vom 12. November 2013 (3 AZR 274/12) hatte das BAG über den Teilwiderruf einer Versorgungszusage zu entscheiden. In dem der Entscheidung zugrundliegenden Sachverhalt hatte der Arbeitnehmer – der bei der in dem Rechtsstreit beklagten Kfz-Leasinggesellschaft zwischen 1975 und 1997 beschäftigt war und als Leiter der Rechtsabteilung unter anderem die Verwertung von Leasing-Pkw nach Ablauf der jeweiligen Leasingverträge verantwortete – durch Annahme von Schmiergeldzahlungen von einzelnen seines Arbeitgebers bei seinem Arbeitgeber einen Vermögensschaden von ca. 150.000,- EUR verursacht. Nach Aufdeckung dieser – sich auf einen insgesamt vierjährigen Zeitraum erstreckenden – Schmiergeld-Sachverhalte zahlte der Arbeitnehmer von sich aus einen Betrag von 100.000,- EUR an den Arbeitgeber; über die verbleibende Schadenssumme trafen die Parteien eine Vereinbarung, die zum Schadensausgleich eine Übernahme dieser Schadenssumme durch den Arbeitnehmer in Höhe von 40% vorsah. Der Arbeitgeber widerrief zudem die Versorgungszusage in dem quotalen Umfang, der dem Verhältnis zwischen dem vierjährigen Zeitraum der Annahme der Schmiergeldzahlungen und der insgesamt 22-jährigen Betriebszugehörigkeit des Arbeitnehmers entsprach. Der Arbeitnehmer hielt den Teilwiderruf für unwirksam und verlangte die vollständige Auszahlung der Betriebsrente.

Das BAG gab der Klage statt. Es gestand dem Arbeitgeber – in weiterer Konkretisierung seiner bisherigen Rechtsprechung – generell zu, die Versorgungszusage nur quotal mit zeitlichem Bezug auf die relevanten Pflichtverletzungen zu widerrufen. Allerdings habe der Arbeitgeber im konkreten Fall durch die Pflichtverletzungen des Arbeitnehmers keinen solchen existenzgefährdenden Vermögensschaden erlitten, der einen (teilweisen) Widerruf der Versorgungszusage rechtfertige.

Fazit:

Das Urteil zeigt einmal mehr die sehr restriktiven Anforderungen des BAG für den Widerruf einer Versorgungszusage auf. Es macht zugleich deutlich, dass das BAG diese restriktiven Anforderungen in gleicher Weise für einen vollständigen Widerruf als auch für einen Teil-Widerruf der Versorgungszusage ansetzt. Die vom BAG geforderte existenzgefährdende wirtschaftliche Gefährdung aufgrund der konkreten Pflichtverletzungen des Arbeitnehmers werden in der Praxis nur wenige Arbeitgeber für sich beanspruchen können. Arbeitgeber, die insbesondere bei vorsätzlichen – strafbewehrten – Pflichtverletzungen des Arbeitnehmers einen (Teil-)Widerruf der Versorgungszusage in Erwägung ziehen, sollten daher generell neben dem Widerruf der Versorgungszusage alternative Sanktions- bzw. Schadensausgleichsmaßnahmen in Erwägung ziehen bzw. durchführen; hier insbesondere die Geltendmachung der unmittelbaren Schadensersatzansprüche gegenüber dem Arbeitnehmer.

Teilverzicht auf Betriebsrentenansprüche in einem Altersteilzeitvertrag

Das Arbeitsgericht Stuttgart hatte in seiner Entscheidung vom 4. April 2013 (9 Ca 388/12) Gelegenheit, die Wirksamkeit eines Teilverzichts auf Betriebsrentenansprüche in einem Altersteilzeitvertrag zu beurteilen. Nach der Rechtsprechung des BAG ist ein solcher (Teil-)Verzicht nur nach den engen Voraussetzungen möglich, die der Gesetzgeber für die Abfindung von unverfallbaren Rentenanwartschaften in § 3 BetrAVG aufgestellt hat (s. nur BAG Urt. v. 22.09.1987, 3 AZR 194/86).

In dem der Entscheidung zugrundeliegenden Sachverhalt hatte der klagende Arbeitnehmer mit dem beklagten Arbeitgeber einen Altersteilzeitarbeitsvertrag abgeschlossen, der unter anderem eine Begrenzung der berücksichtigungsfähigen Dienstzeit für die Betriebsrentenanwartschaften auf das Ende der aktiven Arbeitsphase vorsah. Die Vereinbarung beinhaltete insoweit einen Teilverzicht, demnach die in der Freistellungsphase der Altersteilzeit erdienten Betriebszugehörigkeit bei der Berechnung der Betriebsrente nicht berücksichtigt werden sollten.

Das Arbeitsgericht Stuttgart erkannte, dass dieser Teilverzicht gegen das gesetzliche Abfindungsverbot gemäß § 3 BetrAVG verstieß und daher unwirksam sei. Der Altersteilzeitvertrag sei angesichts der in ihm vereinbarten Arbeits- und Freistellungsphase bereits auf eine Beendigung des Arbeitsverhältnisses verhandelt und abgeschlossen worden, demnach der Arbeitnehmer das Arbeitsverhältnis gemäß der Altersteilzeitvereinbarung zu einem früheren Zeitpunkt als bei einer ordnungsgemäßen Durchführung des bisherigen Arbeitsvertrages mit dem beklagten Arbeitgeber beendet habe. Zwischen den Parteien seien Verhandlungen über das „Wie“ und „Ob“ der Beendigung des Arbeitsverhältnisses geführt worden, so dass aufgrund des Altersteilzeitvertrages der Kläger bedeutend früher aus dem aktiven Arbeitsverhältnis ausschied, als dies bei Erreichen der gesetzlichen Al-tersgrenze erfolgt wäre. Aufgrund der unmittelbaren Verknüpfung zwischen Beendigung des Arbeitsverhältnisses und ersatzlosem Verzicht auf einen Teil der Betriebsrentenansprüche sei die Vereinbarung unwirksam.

Fazit:

Eine Teilverzichtsvereinbarung, in der Praxis oft als Sanierungsbeitrag von Arbeitnehmern zur Restrukturierung des Arbeitgeber-Unternehmens in dessen wirtschaftlicher Krise bestimmt, kann nur eingeschränkt als tragfähiges Sanierungsinstrument verwendet werden. Das BAG hatte bisher keine Gelegenheit zu einer eigenen Positionierung. Die Begründung des Arbeitsgerichts Stuttgart zur Unwirksamkeit der Teilverzichtsvereinbarung wegen Verstoßes gegen § 3 BetrAVG fügt sich jedoch nahtlos und aus dogmatischer Sicht zutreffend in die Rechtsprechung des BAG zu Verzichtsvereinbarungen nach § 3 BetrAVG ein.

Ausgestaltung einer betrieblichen Zukunftsvorsorge – Steigerung der Arbeitgeberattraktivität

Bis zum Jahr 2025 fehlen dem deutschen Arbeitsmarkt sechs Millionen Fachkräfte. Ab 2018 gehen die sog. „Baby Boomer“ in Rente. Die Herausforderungen für die Personalabteilungen sind enorm. Es müssen unterschiedliche Wertvorstellungen und Erwartungen der Generationen, die sich aus deren spezifischer Sozialisation, aber auch aus ihrem jeweiligen Lebensabschnitt ergeben, bewältigt werden. So fordern etwa Arbeitnehmer jüngerer Generationen Flexibilität und die Vereinbarkeit von Familie und Beruf, während älteren Mitarbeitern verstärkt an einer guten Altersversorgung und einem gleitenden Einstieg in den Ruhestand liegt. Eine bereits in 2010 von KPMG durchgeführte Studie zeigte, dass betriebliche Altersversorgung eine der am meisten geschätzten Nebenleistungen ist. Dieser Beitrag erläutert Möglichkeiten zu einer attraktiven Gestaltung einer betrieblichen Zukunftsversorgung, die allen Mitarbeitergruppen gerecht wird und somit hilft, qualifizierte Mitarbeiter zu gewinnen und zu halten.

Ein attraktives und von Arbeitnehmern geschätztes Zukunftsvorsorge-Modell sollte flexibel auf die unterschiedlichen Bedürfnisse eingehen. Sicherheit, Transparenz und hohe Renditen sind weitere entscheidende Kriterien. Diesen Anforderungen wird ein Kombinationsmodell aus Arbeitszeit-/Zeitwertkonto und betrieblicher Altersversorgung gerecht:
(1) Der Arbeitnehmer sammelt Zeitguthaben durch den Aufbau von Überstunden auf dem Arbeitszeitkonto an und nutzt dieses kurzfristig flexibel für Freizeit.
(2) Soweit das Zeitguthaben nicht aufgebraucht wird, kann es in ein Zeitwertkonto umgewandelt werden. Darüber hinaus besteht die Möglichkeit der zusätzlichen Dotierung durch Entgeltumwandlung und Arbeitgeberbeiträge.
(3) Zusätzliche Arbeitgeber- und/oder Arbeitnehmerbeiträge können wiederum in die betriebliche Altersversorgung eingebracht werden.

Dotierung und Finanzierung des Zukunftsvorsorge-Modells sind dem Arbeitgeber überlassen. Besonders attraktiv sind naturgemäß Modelle, die einen Arbeitgeberzuschuss vorsehen, bspw. in Form von Beiträgen oder einer subventionierten Rendite. Darüber hinaus ist festzulegen, ob die eingebrachten Zeitbestandteile bzw. die umgewandelten Beträge im Unternehmen verbleiben (Innenfinanzierung) oder in externe Finanzierungsinstrumente (z. B. Treuhandlösung, Versicherungs-modelle) eingebracht werden. Die jederzeitige Sicherheit des Modells wird durch die gesetzlich vorgeschriebene Insolvenzsicherung gewährleistet.
Mit dem Zukunftsvorsorge-Modell können neben der jederzeitigen flexiblen Gestaltung des Arbeitsalltags Sabbaticals finanziert, die geringere Vergütung während einer Pflege- oder Elternzeit oder einer Teilzeitbeschäftigung aufgestockt oder ein gleitender Übergang in den Ruhestand ermöglicht werden. Die betriebliche Altersversorgung wiederum ergänzt in der Rentenphase die Leistungen der gesetzlichen Rentenversicherung und sichert den Arbeitnehmer bzw. dessen Hinterbliebene (Letztere nur bei entsprechender Ausgestaltung des Zukunftsvorsorge-Modells) im Falle der Berufsunfähigkeit bzw. im Todesfall ab.
• gegenüber den jüngeren Mitarbeitern durch die langfristig flexible Arbeitszeitgestaltung und
• gegenüber den älteren Mitarbeitern durch die Möglichkeit eines flexiblen, gleitenden Übergangs in den Ruhestand.

Zugleich hilft ein solches Modell, ältere Mitarbeiter länger im Unternehmen zu halten, denn häufig möchten diese durchaus noch arbeiten, nur eben nicht mehr im bisherigen Umfang. Dies wird für die Unternehmen in Zukunft immer wichtiger werden. Mit dem Eintritt der Baby Boomer in den Ruhestand werden in den nächsten 10 Jahren über 10 % der derzeitigen Arbeitnehmer aus dem aktiven Erwerbsleben ausscheiden. Diese Lücke wird in Anbetracht des demografischen Wandels für viele Unternehmen nur schwer zu schließen sein.

Ein attraktives Zukunftsvorsorge-Modell stärkt die Wettbewerbsfähigkeit des Unternehmens auf dem Arbeitsmarkt und hilft somit, den Unternehmenserhalt zu sichern. Zusammenfassend können sowohl für Arbeitgeber als auch für den Arbeitnehmer eine Vielzahl von Vorteilen eines Zukunftsvorsorge-Modells genannt werden:

Arbeitgeber können den Herausforderungen des Arbeitsmarktes durch die attraktive Gestaltung eines Zukunftsvorsorge-Modells begegnen.

Neue gesetzliche Vorschriften im Ein-kommenssteuergesetz zu Schuldbeitritten bei Pensionsverpflichtungen

Nach der gefestigten BFH-Rechtsprechung konnten Unterneh-men durch Übertragung von bestehenden Pensionsverpflichtungen, z. B. durch Schuldbeitritt, stille Lasten steuerlich vorzeitig realisieren. Der Gesetzgeber reagierte darauf Ende 2013 mit Neuregelungen im Einkommensteuergesetz (EStG) zur Verpflichtungsübernahme. Damit sind die Möglichkeiten zur Realisierung stiller Lasten zwar reduziert, jedoch nicht völlig abgeschafft worden.

Bei einem Schuldbeitritt tritt ein zweites Unternehmen zusätzlich neben dem bisherigen Schuldner auf Basis einer vertraglichen Vereinbarung in die Pensionsverpflichtung ein. Das bedeutet, dass der hinzugetretene Schuldner neben dem bisherigen Schuldner haftet. Es entsteht also eine Gesamtschuldnerschaft nach § 421 ff. BGB. Die Zustimmung des Arbeitnehmers ist hierzu nicht erforderlich.

Als Gegenleistung für den Schuldbeitritt ist dem beitretenden Unternehmen ein Entgelt (Ausgleichszahlung) zu zahlen. Die Höhe dieses Entgeltes ist zivilrechtlich frei vereinbar. Es übersteigt regelmäßig den Wert der in der Steuerbilanz des bisherigen Schuldners (Arbeitgeber) passivierten Pensionsrückstellung, die dem steuerlichen Bewertungsvorbehalt des § 6a EStG unterliegt. In der Praxis orientiert sich in vielen Fällen die Ausgleichszahlung am IFRS-Bilanzansatz der Pensionsverpflichtung, der grundsätzlich alle Kosten und Risiken enthält.

Aufgrund der niedrigen Renditen, die derzeit für erstrangige Industrieanleihen erzielt werden, sowie durch die Berücksichtigung von künftigen Erhöhungen der Rentenleistungen sowohl in der Anwartschafts- als auch in der Leistungsphase liegt die Ausgleichszahlung regelmäßig deutlich über dem steuerlichen Teilwert nach § 6a EStG.

Nach der Rechtsprechung des BFH (BFH, Urt. v. 26.04.2012, IV R 43/09) konnte der bisher Verpflichtete die stillen Lasten steuermindernd realisieren. Zwar bestehe infolge des Schuldbeitritts keine wirtschaftliche Belastung mehr aus den Pensionsverpflichtungen und die Rückstellungen sind daher ertragswirksam aufzulösen. Im Gegenzug ist aber die (höhere) Ausgleichszahlung sofort als Betriebsausgabe abziehbar. Das beitretende Unternehmen hat die Pensionsverpflichtungen in Höhe der erhaltenen Ausgleichszahlung (Anschaffungskosten) zu passivieren (BHF, Urt. v. 12.12.2012, I R 28/11, I R 69/11). Der steuerliche Bewertungsvorbehalt des § 6a EStG kommt insoweit nicht zur Anwendung.

Die gesetzliche Neuregelung (§ 4f EStG) sieht nun jedoch bei einem Schuldbeitritt eine gleichmäßige Verteilung der beim ursprünglich Verpflichteten realisierten stillen Last über 15 Jahre vor. Der bisherige Schuldner hat die Pensionsrückstellung in der Steuerbilanz gewinnerhöhend aufzulösen. Der sich im Zusammenhang mit der Übertragung der Pensionsverpflichtung ergebende Aufwand ist bis zur Höhe der aufgelösten Pensionsrückstellung steuerlich sofort als Betriebsausgabe abzuziehen. Ein über diesen Betrag der aufgelösten Pensionsrückstellung hinausgehender Aufwand ist auf das Wirtschaftsjahr des Schuldbeitritts und die nachfolgenden 14 Wirtschaftsjahre gleichmäßig zu verteilen.

Der Schuldbeitretende (§ 5 Abs. 7 EStG) hat die Verpflichtungen in der Steuerbilanz zunächst mit den Anschaffungskosten zu passivieren. An den auf den Schuldbeitritt folgenden Abschlussstichtagen sind die Verpflichtungen jedoch mit dem (niedrigeren) Wert nach § 6a EStG zu bewerten. Der sich hieraus ergebenden Gewinn kann über höchstens 15 Jahre verteilt werden, indem in Höhe von vierzehn Fünfzehntel (14/15) eine den (steuerlichen) Gewinn mindernden Rücklage gebildet wird, die dann in den folgenden 14 Wirtschaftsjahren jeweils mindestens zu einem Vierzehntel gewinnerhöhend aufzulösen ist. Zu beachten ist, dass die Neuregelungen für das beitretende Unternehmen auch auf Altfälle anwendbar sein können.

Aufgrund der Gesetzesänderungen ermöglicht die Vereinbarung eines Schuldbeitritts nun also nicht mehr die sofortige Hebung der stillen Lasten aus den Pensionsverpflichtungen. Es bestehen jedoch Möglichkeiten zu einer mittelfristigen Steuerstundung. So kann etwa bei unterschiedlicher Steuerbelastung von einzelnen Konzerngesellschaften ein Schuldbeitritt nach wie vor weitreichende Konsequenzen für die steuerliche Gesamtbelastung des Konzerns haben. Des Weiteren kann ein Schuldbeitritt einer ausländischen Konzerngesellschaft zu den Pensionsverpflichtungen geeignet sein. Neben konzeptionellen und administrativen Fragen ist hier insbesondere die steuerliche Behandlung der übernommenen Versorgungsverpflichtungen auf Seiten der ausländischen Gesellschaft zu analysieren.

Eine Analyse der sich aus Schuldbeitritten innerhalb eines Konzernes ergebenden Möglichkeiten ist nach wie vor lohnenswert. In jedem Fall ist dabei der Fokus auch auf die mit einem Schuldbeitritt einhergehenden bilanziellen Auswirkungen sowie vor allem auf die spezifischen administrativen Implikationen zu legen.

Der weitere Blick zum Gesetzgeber: Der Koalitionsvertrag und die Mobilitätsrichtlinie

Nimmt man den Koalitionsvertrag der Großen Koalition vom 27. November 2013 als Indikator für die Weiterentwicklung der gesetzlichen Rahmenbedingungen zur betrieblichen Altersversor-gung, sind von der aktuellen Bundesregierung in der aktuellen Legislaturperiode keine gesetzgeberischen Aktivitäten zu erwarten. Die Ziellinie erreicht haben dagegen die mehrjährigen Bemühungen des europäischen Gesetzgebers zur Mobilitätsrichtlinie.

Der Koalitionsvertrag beschränkt sich zu den gesetzlichen Rahmenbedingungen der betrieblichen Altersversorgung auf die allgemeinen Aussagen, dass die Regierungsparteien die betriebliche Altersvorsorge stärken und dazu die Voraussetzungen schaffen wollen, damit Betriebsrenten auch in kleinen Unternehmen hohe Verbreitung finden. Hierzu will die Große Koalition in der laufenden Legislaturperiode prüfen, inwieweit mögliche Hemmnisse bei den kleinen und mittleren Unternehmen abgebaut werden können. Einen solchen Prüfungsauftrag hatte sich bereits die schwarz-gelbe Koalition in der vorangegangenen Legislaturperiode in ihrem interministeriellen Arbeitskreis „Betriebliche Altersversorgung“ gestellt. Auslöser dieses Prüfungsauftrages bildete die Erkenntnis aus einer bereits im Jahr 2011 vom Bundesministerium für Arbeit und Soziales vorgenommenen empirischen Erhebung, dass zwar insgesamt mehr als 60 % der Arbeitnehmer in einem sozialversicherungspflichtigen Beschäftigungsverhältnis eine Betriebsrentenzusage ihrem Arbeitsverhältnis für sich verzeichnen können, allerdings nur 30% der Unternehmen mit weniger als 10 Arbeitnehmern ihren Arbeitnehmern eine Zusage zur betrieblichen Altersversorgung gewähren.

Am 20. Mai 2014 ist – u.a. gegen die Stimmen Deutschlands, der Niederlande und Großbritanniens im Europäischen Rat – die Mobilitätsrichtlinie der Europäischen Union in Kraft getreten, die bis spätestens 2018 von den Mitgliedsstaaten mindestens für alle grenzüberschreitenden Arbeitsverhältnisse in nationales Recht umzusetzen ist. Vom Bundesministerium für Arbeit wurde bereits angekündigt, dass aufgrund der technischen Abgrenzungsschwierigkeiten bei den in heutigen Erwerbsbiografien nicht selten vorkommenden zeitweisen Tätigkeiten im Ausland sowie auch zur Vermeidung einer scheinbaren Inländerdiskriminierung wohl alle Direktzusagen der betrieblichen Altersversorgung in Deutschland betroffen sein werden. Ein Gesetzesentwurf mit weitreichenden Änderungen des Betriebsrentengesetzes wird voraussichtlich schon in diesem Herbst mit den folgenden Kernpunkten erwartet:

• Bei gehaltsabhängigen Zusagen unterliegen die Anwartschaften unverfallbar ausgeschiedener Mitarbeiter für Beschäftigungszeiten ab 2018 künftig einer Anpassungspflicht (Dynamisierung).
• Für Versorgungszusagen verkürzen sich für den ab 2018 erworbenen Teil der Versorgungsansprüche die Unverfallbarkeitsfristen auf eine Dauer der Zusage von bisher fünf auf drei Jahre bei einer Absenkung des Mindestalters von 25 auf 21 Jahre.
• Die Kapitalabfindung von Kleinstanwartschaften ist nur noch mit Zustimmung des Arbeitnehmers möglich.

Durch diese Maßnahmen werden sich die Kosten der Altersversorgung sowie der Administrationsaufwand des Arbeitgebers erhöhen. Für die Gestaltung der Versorgungssysteme ist deshalb nun schneller Handlungsbedarf geboten. Insbesondere bietet ein Wechsel auf beitragsorientierte Zusagen oder die Einschaltung externer Versorgungsträger die Chance, die Folgen der Dynamisierungspflicht von Anwartschaften ausgeschiedener Mitarbeiter zu beherrschen.

Ausblick: Roadshow zur betrieblichen Altersversorgung 2014

Wir führen auch in diesem Jahr wieder aus unserem interdisziplinären Pensions-Netzwerk – dem Aktuare, Wirtschaftsprüfer, Steuerberater, Rechtsanwälte und Unternehmensberater der KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft und der KPMG Rechtsanwaltsgesellschaft mbH angehören – heraus Business Breakfasts zu aktuellen Themen der Betrieblichen Altersversorgung durch.

In unseren diesjährigen Veranstaltungen skizzieren wir die wesentlichen Neuerungen zur betrieblichen Altersversorgung im Arbeits- und Steuerrecht. Insbesondere gehen wir dabei auf Fragen zu Treuhandverträgen und zur Gleichbehandlung sowie auf die neuen Regelungen zu Schuldbeitritt und Übernahme von Versorgungsverpflichtungen ein. Darüber hinaus diskutieren wir die Frage, inwieweit der Foreign Account Tax Compliance Act (FATCA) für betriebliche Pensionspläne in Deutschland ansässiger Unternehmen relevant ist. Vor dem Hintergrund anhaltend niedriger Zinssätze lassen höhere Rückstellungen und gegebenenfalls niedrigere Erträge aus Planvermögen, insbesondere aus Rückdeckungsversicherungen, die Kosten der betrieblichen Altersversorgung steigen. In Verkaufssituationen erschwert dies die Verhandlungen zur Kaufpreisfindung. Gleichwohl eröffnet das Niedrigzinsumfeld auch Chancen und Handlungsmöglichkeiten, die ebenfalls Diskussionsgegenstand dieses Breakfast Meetings sind. Die Teilnahme ist kostenlos.

Die einzelnen Veranstaltungstermine (jeweils von 8.30 Uhr bis 11.30 Uhr):
24. Juni 2014 Hotel Melia Düsseldorf, Inselstraße 2, 40479 Düsseldorf
26. Juni 2014 Geschäftsräume der KPMG, Ludwig-Erhard-Straße 11-17, 20459 Hamburg
02. Juli 2014 Geschäftsräume der KPMG, Theodor-Heuss-Straße 5, 70174 Stuttgart
03. Juli 2014 Geschäftsräume der KPMG, Ganghoferstraße 29, 80339 München
23. Juli 2014 Geschäftsräume der KPMG, THE SQUAIRE, Am Flughafen, 60549 Frankfurt a.M.

Sie können Sie zu den Veranstaltungen anmelden durch eine Registrierung unter www.kpmg.de/bav.html oder per E-Mail an aheinrich@kpmg.com.

Wir freuen uns auf Ihre Teilnahme!